Beleid onderhandeling belastingverdragen

Insteek van Nederland is om bij verdragsonderhandelingen met maatwerkvoorstellen in te spelen op de specifieke eigenschappen van de potentiële verdragspartners (die bestaat uit een zeer pluriforme groep staten), om binnen dat maatwerk het OESO-modelverdrag als basis te nemen. Bij de nieuwe notitie wordt dan ook geen standaardverdrag gevoegd.

Hierna volgt een samenvatting van de hoofdlijnen van het huidige Nederlandse verdragsbeleid:

De keuze voor verdragslanden: welke landen wel, welke niet ?

Bij de beslissing om onderhandelingen over een nieuw belastingverdrag te beginnen, zijn voor Nederland de volgende factoren van belang:

Interactie fiscale stelsels:

de inrichting van het fiscale stelsel van een mogelijke verdragspartner en de juridisch-economische interactie met het Nederlandse fiscale stelsel zijn relevant om te beoordelen of een belastingverdrag nodig is.

Economische betrekkingen:

bezien wordt welk effect een belastingverdrag naar verwachting kan hebben op de economische betrekkingen met de potentiële verdragspartner.

Concurrentiepositie werknemers, ondernemers en investeerders:

personen en ondernemingen die vanuit Nederland economische activiteiten ontplooien in een andere staat kunnen in een nadelige concurrentiepositie verkeren ten opzichte van personen / ondernemingen die aldaar opereren vanuit een derde staat. Door een belastingverdrag te sluiten met de staat waarin de economische activiteiten worden ontplooid, kan Nederland deze nadelige concurrentiepositie wegnemen.Samenhang met andere economische, politieke en diplomatieke factoren:

tot slot geldt meer in zijn algemeenheid, dat economische, politieke en diplomatieke factoren van verschillende aard het wenselijk kunnen maken een belastingverdrag te sluiten met een bepaalde staat.

Belastingverdragen met laagbelastende staten ?

De beoordeling of met een laagbelastende staat een belastingverdrag wordt gesloten, is gebaseerd op dezelfde factoren als bij potentiële verdragsrelaties met andere staten. Vooral handhaving en verbetering van de concurrentieposities van Nederlandse personen en ondernemingen kan een belangrijke overweging zijn om een belastingverdrag met een laagbelastende staat na te streven. Als echter het risico aanwezig is dat zich ontgaansconstructies voordoen, wordt naar doeltreffende anti-misbruikmaatregelen gezocht of kan - als bedoeld misbruikrisico (te) groot is - dat zelfs een overweging zijn geen (volledig) belastingverdrag jegens de desbetreffende laagbelastende staat na te streven.

Relaties met ontwikkelingslanden

Ontwikkelingslanden zijn steeds belangrijker voor investeringen door Nederlandse bedrijven. Belastingverdragen bieden dan rechtszekerheid voor ondernemers en burgers die investeringen in deze landen overwegen. Nederland zal in de komende jaren dan ook trachten het netwerk van belastingverdragen verder uit te breiden tot (meer) ontwikkelingslanden.

Mede tegen de achtergrond van de G-20 in Seoul en de aandacht, aldaar, voor de toekomst van ontwikkelingssamenwerking, en gezien het streven van dit kabinet naar een meer resultaatgerichte ontwikkelingssamenwerking, zal Nederland daarnaast ontwikkelingslanden bilateraal en via internationale initiatieven ondersteunen bij de verbetering van de fiscale stelsels en de inrichting van de belastingadministraties. Op termijn wordt daardoor de hulpafhankelijkheid van ontwikkelingslanden verminderd.

De contouren van het verdragsbeleid:

Hierna zullen enige specifieke elementen van het Nederlandse verdragsbeleid worden uiteengezet. Het betreft een selectie van (actuele) ontwikkelingen, met name voor zover die leiden tot afwijking of nuancering van het beleid zoals dat met name in de notitie van 1998 is beschreven.

Woonplaatsartikel: inwonerschap en onderworpenheid

Het belastingverdrag is van toepassing op personen die inwoner zijn van één van de verdragslanden (artikel 1 OESO-modelverdrag). Voor inwonerschap van één van de staten is vereist dat de desbetreffende persoon is onderworpen aan belasting (artikel 4 OESO modelverdrag).

Ten behoeve van de rechtszekerheid zet Nederland in op een bepaling in belastingverdragen waarin het onderworpenheidscriterium nader wordt ingevuld. Daarmee moet duidelijk worden dat ook van belasting vrijgestelde lichamen (in Nederland en in de andere verdragstaat) als verdragsinwoner kunnen gelden. Fiscaal transparante lichamen (waarbij dus niet het lichaam zelf aan een winstbelasting is onderworpen, maar de achterliggende participanten in dat lichaam) worden wel uitdrukkelijk van inwonerschap uitgesloten.

Concreet wenst Nederland voor wat betreft de "eigen" lichamen als verdragsinwoners aan te merken de in Nederland gevestigde:

pensioenfondsen en non-profitorganisaties;
verenigingen en stichtingen, ongeacht of zij een onderneming drijven;
de fiscale beleggingsinstelling (fbi) en
de zogenoemde vrijgestelde beleggingsinstelling (vbi) in de zin van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
Daarbij is Nederland bereid af te spreken dat de vbi voor sommige verdragsvoordelen niet in aanmerking komt.

Voor wat betreft de lichamen in de andere verdragstaat die van een speciaal fiscaal regime gebruik maken, hangt wat Nederland betreft het inwonerschap van deze lichamen af van de kenmerken van dat regime. Nederland zal daarover het gesprek aangaan met de desbetreffende verdragspartner.

Ten slotte streeft Nederland ernaar ook ten aanzien van de mogelijke verdragsgerechtigdheid van de zogenoemde Sovereign Wealth Funds (beleggingsfondsen waarvan beheer en –doorslaggevende- zeggenschap in handen zijn van de overheid) rechtszekerheid te creëren.

Winsttoerekening vaste inrichtingen en arm's-lengthbeginsel

Indien sprake is van een vaste inrichting, dient te worden vastgesteld hoeveel winst aan de vaste inrichting moet worden toegerekend.

Ten aanzien van de wijze waarop die winst moet worden vastgesteld, onderschrijft Nederland het rapport van de OESO uit 2008 aangaande de zogenoemde Authorised OECD Approach volledig. Nederland acht het nieuwe artikel 7 OESO-modelverdrag (2010) een juiste invulling van de beginselen die altijd aan artikel 7 OESO-modelverdrag ten grondslag hebben gelegen. Om onzekerheid en onduidelijkheid te voorkomen, wil Nederland zo snel mogelijk deze nieuwe tekst van artikel 7 in de verdragen opnemen.

Dividenden; interest en royalty’s

Van oudsher streeft Nederland ernaar in belastingverdragen een uitsluitende woonstaatheffing voor deelnemingsdividenden (in beginsel: aandelenbelangen van ten minste 10%) overeen te komen. Om onvoorwaardelijke onbelaste "doorstroom" van deelnemingsdividenden tegen te gaan, kan Nederland een tegen deze vorm van verdragsmisbruik gerichte bepaling in het belastingverdrag voorstellen.

Het Nederlandse verdragsbeleid voor de overige dividenden (zogenoemde portfolio- of beleggingsdividenden) blijft erop gericht het nationale tarief (15% dividendbelasting) niet te verlagen.

Van oudsher streeft Nederland naar een uitsluitende woonstaatheffing met betrekking tot interest- en royalty-inkomsten. Binnen de grenzen van de redelijkheid is Nederland op verzoek van de verdragspartner bereid bepalingen op te nemen ter voorkoming van verdragsmisbruik.

Pensioenen & lijfrenten

Anders dan is neergelegd in de Notitie uit 1998, streeft Nederland thans naar een bronstaatheffing voor fiscaal gefacilieerd opgebouwde pensioenen en lijfrenten. De belastingheffing over het pensioen of de lijfrente is daarbij toegewezen aan het land dat ter zake van de opbouw de fiscale faciliteit had verleend. Met inachtneming van praktische beperkingen die voortvloeien uit deze wijze van heffingsverdeling of in het kader van een finaal compromis kan Nederland echter met individuele verdragspartners als alternatief ook een beperkt heffingsrecht voor de bronstaat overeenkomen.

Sporters en artiesten; hoogleraren

Nederland streeft in belastingverdragen niet langer naar een bijzondere toewijzingsbepaling ter zake van de inkomsten van sporters en artiesten (= toewijzing heffingsrecht aan staat waarin wordt opgetreden). Het voornemen bestaat voor deze inkomsten aan te knopen bij de "reguliere" verdragsbepalingen inzake inkomsten uit onderneming of uit dienstverband. Dat betekent dan, dat over optredens met een incidenteel karakter of van korte duur de woonstaat mag heffen.

Nederland streeft evenmin nog naar een specifieke verdragsbepaling voor inkomsten van (hoog)leraren (= onder voorwaarden: toewijzing heffingsrecht aan de woonstaat), zodat ook hier geldt dat de reguliere toewijzingsbepalingen worden toegepast.

Tax Sparing Credits

De zogenoemde tax sparing credit-methode voorziet in een verrekening van bronbelasting naar het tarief dat de bronstaat op grond van het verdrag zou mogen inhouden, ongeacht het daadwerkelijke in de bronstaat ingehouden bedrag. Gebleken is dat misbruik is gemaakt van dergelijke tax sparing credits. Ook bestaan grote twijfels bij het economische nut van tax sparing credits. Derhalve wenst Nederland in de toekomst niet akkoord te gaan met het opnemen van tax sparing credits in belastingverdragen. Voorts spant Nederland zich in om bestaande tax sparing credit regelingen te beëindigen.

Fiscale informatie-uitwisseling

Nederland beschouwt de huidige OESO-normen ten aanzien van fiscale informatieuitwisseling als het minimum dat moet worden nagestreefd. Nederland streeft zowel in multilaterale als bilaterale verhoudingen naar uitbreiding van informatie-uitwisselingsmogelijkheden, in het bijzonder door middel van spontane en automatische informatie uitwisseling.

Instrumentarium bij het voorkomen van verdragsmisbruik

Nederland hecht aan het voorkomen van verdragsmisbruik en is daarom bereid bepalingen op te nemen op grond waarvan één of meerdere verdragsvoordelen kunnen worden geweigerd, indien Nederland en/of de verdragspartner - gezien de interactie tussen de beide fiscale stelsels - een risico op verdragsmisbruik ziet.

Dergelijke bepalingen kunnen grofweg twee verschillende uitgangspunten hebben. In de eerste plaats kan worden aangeknoopt bij de aard en activiteiten van de persoon die is gerechtigd tot het inkomensbestanddeel (een "person"- of "entity based"-benadering). Het bekendste voorbeeld van deze benadering is de zogenoemde "limitation on benefits"-bepaling (uit het verdrag met de Verenigde Staten), die veelal is ingevuld aan de hand van gedetailleerde, meer objectieve toetsingscriteria. In de tweede plaats kan worden gekozen voor een "transaction based"-benadering. Bij deze benadering gaat het om de beoordeling van een transactie, vaak aan de hand van bepaalde open normen. Bij de vormgeving van deze bepalingen streeft Nederland naar waarborging van de rechtszekerheid.

Ons commentaar:

Het is een goede zaak dat het Ministerie van Financiën openheid geeft over de uitgangspunten van het Nederlands verdragsbeleid zodat de belastingplichtigen weet welke kant het opgaat.

Ten aanzien van de keuze voor verdragslanden springen de laagbelaste landen en de ontwikkelingslanden in het oog.

Voor laagbelaste landen schijnt de angst voor ontgaan constructies een belangrijke reden te zijn om geen (geheel) belastingverdrag aan te gaan. Voor het om belastingparadijzen gaat lijkt dit zonder meer een redelijk uitgangspunt, maar er kleven ook nadelen aan. Door hun "fiscale isolement" kunnen deze landen zich blijven ontrekken aan betrokkenheid door verdragspartners wat voor de slechten onder ons de status als belastingparadijs alleen maar ten goede komt. Daarnaast kan men zich afvragen of Nederland met haar "fiscale boycot" geen tekort doet aan de mensen die in dit soort landen wonen en de ondernemingen die daar actief zijn. Ook zij hebben recht op een eerlijke verdeling van heffingsrechten en voorkoming dubbele belasting maar krijgen door het gebrek aan belastingverdragen een enorme achterstand qua concurrentie positie !

Ten aanzien van ontwikkelingslanden ligt de nadruk op de Nederlandse bedrijven die in deze landen actief zijn. Ook heeft Nederland het voornemen om ontwikkelingslanden te helpen om hun belastingstelsel op orde te krijgen. Dit zijn nobele uitgangspunten, maar zij verdienen de zelfde kanttekening als voor belastingparadijzen.

Inhoudelijk zijn de concrete uitgangspunten voor het verdragsbeleid niet echt opzienbarend, maar het biedt wel enige nieuwe inzichten.

Zo blijkt dat de vrijgestelde beleggingsvennootschap (een BB die zich met beleggen bezighoudt en 100% is vrijgesteld van de vennootschapsbelasting en de dividendbelasting) naar de mening van de Ministerie voor verdragstoepassing moet kunnen kwalificeren. Dit is nieuw omdat tot nu toe dit soort vrijgestelde vennootschappen expliciet van verdragstoepassing werden uitgesloten. Het lijkt ook een inconsequent uitgangspunt met het oog op het rigide beleid ten aanzien van buitenlandse vennootschappen die niet aan belasting worden onderworpen (zoals vennootschappen die in een belastingparadijs zijn gevestigd).

Ten aanzien van de belastingheffing van pensioenen (en lijfrenten) is sprake van de fundamentele wijziging. De meeste huidige belastingverdragen wijzen het recht op belastingheffing over pensioen =en toe aan de woonstaat, niet aan de bronstaat. Voor belangrijke "pensionado landen" zoals Portugal en de Antillen is dit heffingsrecht in de loop der tijd genuanceerd, maar het primaire heffingsrecht voor de woonstaat (in casu Portugal of de Antillen) en de vrijstelling in Nederland werden gehandhaafd. Zeker vanuit de woonstaat bezien, lijkt dit ook onontkoombaar. Waarom zouden Portugal of de Antillen, of welk land dan ook, bereid zijn om inwoners van Nederlandse oorsprong van belasting vrij te stellen louter en alleen omdat zij hun pensioen in Nederland hebben opgebouwd ? Nederland doet dat toch zeker zelf ook niet ten aanzien van hun inwoners die elders pensioen hebben opgebouwd ? Hierbij komt dat een dergelijke radicale wijziging van het heffingsrecht (van woonstaat naar bronstaat) tot enorme verschillen zal leiden tussen de fiscale behandeling van pensioenen in Nederland. Als een oud verdrag toewijst aan de toekomstige woonstaat en een nieuwe verdrag aan de bronstaat, dan zal de emigrerende Nederlander zijn keuze voor de toekomstige woonstaat wel eens zeer afhankelijk kunnen maken van de fiscale aspecten, wat toch een zeer ongewenst effect lijkt te zijn.

Het is duidelijk dat de huidige regeling voor pensioenen de Nederlandse schatkist niet ten goede komt, maar een toekomstige uitsluiting van heffing door de woonstaat lijkt redelijkerwijs niet haalbaar en daarbij komt dan nog; waarom zou iemand die hier niet meer woont en geen gebruik meer maakt van de "Nederlandse faciliteiten" nog in Nederland dezelfde belasting betalen als de mensen die nog wel in Nederland wonen ?

De vrijstelling voor buitenlandse artiesten en sportbeoefenaars sluit aan op de huidige regeling voor buitenlandse sporters en artiesten; onder de bepaalde voorwaarden zijn zij in Nederland vrijgesteld van belasting.